Здравствуйте, в этой статье мы постараемся ответить на вопрос: «Расчет налога на прибыль по обособленным подразделениям по среднесписочной». Если у Вас нет времени на чтение или статья не полностью решает Вашу проблему, можете получить онлайн консультацию квалифицированного юриста в форме ниже.
Отечественное гражданское законодательство прямо предусматривает в качестве субъектов предпринимательской деятельности организации, которые принимают участие в предпринимательской деятельности или создаются для достижения конкретных целей (ст. 48 ГК РФ).
С начала года НДС уже по ставке 20% поступает в федеральный бюджет (Федеральный закон от 03.08.2018 № 303-ФЗ): то есть декларацию отправляет головная организация, и разреза по ОП в ней не будет. Но некоторые нюансы все-таки касаются учета в разрезе подразделений. В счете-фактуре, выписанном ОП, указывается цифровой код – через слеш. Также в счетах-фактурах и УПД указывается КПП обособленного подразделения (Письма Минфина РФ от 18.05.2017 № 03-07-09/30038, от 10.02.2012 № 03-07-09/06, ФНС России от 16.11.2016 № СД-4-3/21730@). Еще одно требование к заполнению: в счете-фактуре по строке 3 «Грузоотправитель и его адрес» должно быть отражено наименование и почтовый адрес обособленного подразделения, от которого выставлен документ (Письма Минфина РФ от 10.02.2012 № 03-07-09/06, от 01.04.2009 № 03-07-09/15, от 04.05.2006 № 03-04-09/08).
Налог на прибыль у обособленных подразделений
Порядок расчета и уплаты налога на прибыль компаниями, в состав которых входят структурные обособленные подразделения, отдельно описан и регламентирован положениями отечественного налогового законодательства.
Пунктом 1 статьи 288 Налогового кодекса России прямо предусмотрено, что распределение налога на прибыль по обособленным подразделениям при уплате основной организацией указанного налога не производится. Данное правило применяется только при уплате налога в федеральный бюджет.
В этом случае субъектами, обязанными платить налог на прибыль, выступают основные организации, а не каждое структурное подразделение в отдельности. И авансовые платежи по налогу, и сам налог подлежат уплате по адресу головной компании.
Необходимо подчеркнуть, что важное правило указано в пункте 2 поименованной статьи НК РФ, по которому расчет налога на прибыль по структурному подразделению, в случае если налог платится в пользу субъекта федерации, осуществляется с учетом доли прибыли каждой обособленной структуры. Уплата производится как в бюджет по адресу головной компании, так и в бюджет по адресу каждого структурного подразделения.
Такую долю надо определять как среднее арифметическое значение удельного веса среднесписочной численности подразделения (расходов на оплату труда) в среднесписочной численности по компании (расходов на оплату труда), а также удельного веса остаточной стоимости амортизируемого имущества структурного подразделения в остаточной стоимости имущества основной компании. Во внимание принимаются все имеющиеся подразделения.
Надо отметить, что если на территории одного и того же субъекта России находятся сразу несколько обособленных подразделений организации, то распределять налог по таким подразделениям нет необходимости. В этом случае в расчет берется совокупная доля прибыли всех обособленных структурных подразделений основной организации.
Правилами отечественного фискального нормотворчества (п. 2 ст. 288 НК РФ) определено, что названные выше показатели устанавливаются исходя из фактических показателей. Основная организация самостоятельно разрешает вопрос о том, какой показатель следует применять. Избранный показатель используется в течение всего соответствующего налогового периода.
Для предприятий, имеющих сезонный цикл работ, предусмотрены исключения при определении удельного веса расходов на оплату труда. Такой вес можно и допустимо определять сообразно предписаниям ст. 255 НК РФ , но только предварительно согласовав с налоговиками.
Особенности уплаты налога при закрытии подразделения
Учтите, что налог на прибыль при закрытии обособленного подразделения зависит от того, выступало ли оно плательщиком налога или было одним из нескольких ОП на территории региона, налог за которые платился через другой филиал.
Так, если ОП было плательщиком налога, в этом случае следует подать уточненные декларации по налогу на прибыль обособленного подразделения и ГП за период, предшествующий периоду закрытия. В отчете нужно исключить авансовые платежи по тем срокам уплаты, когда подразделение уже не будет работать. Поскольку общая сумма авансовых платежей по предприятию не должна измениться, их следует добавить к авансам ГП (письмо Минфина России от 24.02.2009 № 03-03-06/1/82).
В периодах после закрытия подразделения распределение налоговой базы производят без учета базы по закрытому филиалу. Если же до конца налогового периода налоговая база снизилась (или вообще был получен убыток), то может получиться переплата по авансовым платежам в региональный бюджет по месту нахождения закрытого ОП. Сумму переплаты в данном случае можно зачесть или вернуть на общих основаниях в соответствии со ст. 78 НК РФ.
Если же закрыли обособленное подразделение, налог на прибыль по которому отдельно не уплачивался, то уточненную декларацию подавать не нужно, налог продолжает платить ответственное ОП региона. В следующих отчетных периодах показатели закрытого ОП также не учитывают при распределении базы по прибыли.
В дальнейшем до конца налогового периода декларации по налогу на прибыль закрытого обособленного подразделения представляют по месту регистрации головной компании (п. 2.7 Приложения № 2 к приказу ФНС от 19.10.2016 № ММВ-7-3/572).
Участие в основном виде деятельности, приносящим доход, обязывает платить налог на прибыль по обособленным подразделениям. Следовательно, грамотное распределение налогового обременения между филиалами играет очень важную роль.
Для обособленных структур ставка по налогу на прибыль аналогична ставке для самостоятельных компаний. Размер налогового обременения регламентирован в статье 288 НК РФ и равен 20% от суммы полученной прибыли. Напомним, что обложению подвергается не сумма полученной выручки, а только разница между доходами и издержками производства.
Платеж по налогу распределяется по бюджетам:
- 17% следует перечислить в региональный бюджет;
- и только 3% — в федеральный.
Платеж в федеральный бюджет (3%) зачисляется без распределения. Его совершает головное учреждение. А вот 17% регионального бюджета идут на распределение налога на прибыль между обособленными подразделениями в зависимости от местонахождения обособленного и главного отделений.
Пример налогового расчета
Разберем детальный пример расчета налога на прибыль по обособленным подразделениям. Условия для примера следующие: государственное учреждение имеет два филиала. Расчетные показатели по филиалам и головной организации имеют следующие значения:
|
Наименование показателя |
Головное учреждение |
Ф №1 |
Ф №2 |
Итого по юрлицу |
|---|---|---|---|---|
|
ССЧ, человек |
100 |
40 |
60 |
200 |
|
ФОТ работников, тысяч рублей |
500,0 |
200,0 |
300,0 |
1000,0 |
|
Остаточная стоимость ОС, тысяч рублей |
11 200,0 |
5400,0 |
7900,0 |
24 500,0 |
Как определить среднесписочную численность работников
Учитывая положения ст. 11 НК РФ, в целях налогообложения прибыли среднесписочная численность работников определяется в порядке, установленном Росстатом для заполнения унифицированных форм федерального государственного статистического наблюдения .
См. Письма ФНС России от 02.10.2009 N 3-2-10/24@ и Минфина России от 06.07.2005 N 03-03-02/16.
Правила расчета среднесписочной численности работников установлены в Указаниях по заполнению форм федерального статистического наблюдения, утвержденных Приказом Росстата от 12.11.2008 N 278 (далее — Указания). Одной из таких форм является форма N П-4 «Сведения о численности, заработной плате и движении работников».
Примечание. Показатель среднесписочной численности работников для расчета удельного веса определяют как по организации в целом, так и по каждому ее обособленному подразделению.
Сначала определяют среднесписочную численность работников за месяц. Она исчисляется путем суммирования списочной численности работников за каждый календарный день месяца, то есть с 1-го по 30-е или 31-е число (для февраля — по 28-е или 29-е число), включая праздничные (нерабочие) и выходные дни, и деления полученной суммы на число календарных дней месяца (п. 81 Указаний).
Среднесписочная численность работников за месяц по обособленным подразделениям (организациям), созданным после начала (ликвидированным до окончания) какого-либо месяца, определяется следующим образом. Сумма численности работников списочного состава за все дни их работы в этом месяце, включая выходные и праздничные (нерабочие) дни, делится на общее число календарных дней в месяце (п. 84.8 Указаний).
Особенности расчета доли прибыли, приходящейся на обособленное подразделение
Особенность первая. Как исчислить долю прибыли, приходящуюся на обособленное подразделение, если ни на балансе самой организации, ни на балансе обособленного подразделения не числятся основные средства? А все используемые основные средства, например, арендованы у третьих лиц.
В рассматриваемом случае доля прибыли, приходящаяся на обособленное подразделение, рассчитывается по той же формуле, которая приведена в ст. 288 НК РФ. Но показатель удельного веса остаточной стоимости амортизируемого имущества названного обособленного подразделения равен нулю, а в формуле участвует лишь показатель удельного веса среднесписочной численности работников (расходов на оплату труда) .
См. Письма Минфина России от 29.05.2009 N 03-03-06/1/356, от 20.06.2005 N 03-03-04/2/7 и от 28.02.2005 N 03-03-01-04/2/29.
Особенность вторая. Организация имеет несколько обособленных подразделений как в России, так и за ее пределами. Следует ли брать в расчет доли прибыли, приходящиеся на обособленные подразделения, среднесписочную численность работников и остаточную стоимость амортизируемого имущества подразделения, находящегося за пределами России?
На основании п. 5 ст. 288 НК РФ, если налогоплательщик имеет обособленное подразделение за пределами РФ, налог подлежит уплате в бюджет с учетом положений ст. 311 НК РФ. Долю прибыли, приходящуюся на обособленное подразделение, расположенное на территории иностранного государства, отдельно рассчитывать не требуется (то есть правила п. 2 ст. 288 НК РФ не применяются).
Сведения о среднесписочной численности работников (расходах на оплату труда) и об остаточной стоимости амортизируемого имущества по обособленным подразделениям, расположенным за пределами территории РФ, учитываются по совокупности с данными по организации без обособленных подразделений (то есть головной организации) .
См. Письма Минфина России от 17.04.2008 N 03-03-05/39 и ФНС России от 25.04.2008 N ШС-6-3/316@.
Особенность третья. При ликвидации обособленного подразделения авансовые платежи за следующие после ликвидации отчетные периоды и налог за текущий налоговый период по бывшему месту нахождения этого обособленного подразделения не уплачиваются. Поэтому для распределения налоговой базы между организацией и ее обособленными подразделениями расчет удельного веса среднесписочной численности работников и удельного веса остаточной стоимости амортизируемого имущества производится без учета указанных показателей по ликвидированному обособленному подразделению .
Письмо ФНС России от 16.12.2005 N 02-4-12/93@.
Распределение налога на прибыль между обособленными подразделениями
Обособленные структуры компании не являются юрлицами, представляют интересы головного предприятия (ГП), т. е. участвуют в деятельности, приносящей прибыль, а поэтому обязаны уплачивать налог на прибыль (ННП). Именно здесь возникает необходимость грамотного распределения суммы ННП между всеми структурами компании.
Статьей 288 НК РФ трактуются положения по расчету ННП компаний, имеющих ОП. Налог на прибыль по обособленным подразделениям в 2018 году, как и раньше, определяется в размере 20% от полученной прибыли. Суммы удержанного налога распределяются по двум бюджетам
- федеральному – по ставке 3%;
- региональному – 17%.
Полную сумму налога, полагающуюся перечислению в федеральный бюджет, ГП уплачивает по месту своего нахождения без распределения по филиалам (п.1 ст. 288). По другому алгоритму осуществляется деление ННП в региональные бюджеты: он уплачивается по месту регистрации ГП и каждого из филиалов.
Через какое подразделение платить налог на прибыль
Если вы имеете несколько обособленных подразделений в одном регионе, то прибыль между ними можно не распределять. Выберите ответственное подразделение, через которое решите уплачивать налог на прибыль, и сообщите об этом в налоговую инспекцию до 31 декабря предшествующего уплате года.
Если же у налогоплательщика в отчетном периоде на одной территории изменилось количество обособленных подразделений или он передает функцию ответственного подразделения другому (при этом предыдущий «ответственный» не ликвидируется), он вправе принять решение об изменении порядка уплаты налога на прибыль в региональный бюджет:
- либо с начала следующего налогового периода, уведомив об этом соответствующие налоговые органы до 31 декабря года, в котором принято решение об изменении порядка уплаты налога на прибыль (абз. 2 п. 2 ст. 288 НК РФ);
- либо начиная с отчетного периода, в котором созданы новые обособленные подразделения, направив уведомления в налоговые органы в десятидневный срок после окончания этого отчетного периода (абз. 7 п. 2 ст. 288 НК HA)(письмо ФНС России от 1 октября 2015 г. № ГД-4-3/17164@).
Прежде всего напомним, в каких случаях у организации возникает согласно требованиям Налогового кодекса. В силу ст. 11 НК РФ обособленным подразделением признается любое территориально обособленное от нее подразделение, по месту нахождения которого оборудованы стационарные рабочие места, то есть рабочие места, созданные на срок более одного месяца. Причем признание подразделения обособленным не зависит от того, отражено ли его создание в учредительных или иных организационно-распорядительных документах организации, либо от полномочий, которыми оно наделено.
В свою очередь, для того чтобы разобраться, что такое рабочее место, обратимся к трудовому законодательству. Согласно ст. 209 ТК РФ рабочее место определяется как место, где работник должен находиться или куда ему необходимо прибыть в связи с его работой и которое прямо или косвенно находится под контролем работодателя.
Исходя из данных определений ведение организацией деятельности более месяца по адресу, отличному от адреса места нахождения, который указан в учредительных документах организации, рассматривается налоговыми органами как деятельность через обособленное подразделение (Письмо УФНС по г. Москве от 19.03.2012 N 17-26/23423).
Столичные налоговики при этом уточняют, что в случае, если обособленное подразделение применяет контрольно-кассовую технику, регистрировать ее следует в налоговом органе именно по месту нахождения данного подразделения.
Более того, по мнению специалистов финансового ведомства, изложенному в Письмах от 18.01.2012 N 03-02-07/1-20, от 05.08.2011 N 03-02-07/1-279, для признания факта наличия у организации обособленного подразделения и, следовательно, для постановки юридического лица на учет по месту нахождения этого подразделения не имеет никакого значения срок нахождения конкретного работника на созданном организацией стационарном рабочем месте. Например, если организация арендует помещение (не по месту ее нахождения) только для хранения какой-либо продукции и ни один работник не находится в данном помещении постоянно (оно в основном закрыто, открывают его работники, чья деятельность носит разъездной характер, только по мере необходимости для завоза или вывоза хранящейся продукции), это помещение все равно нужно считать обособленным подразделением и ставить его на учет в местной налоговой инспекции.
Если создаются новые или ликвидируются старые подразделения
Особо урегулированы в п. 2 ст. 288 НК РФ случаи, когда в течение текущего налогового периода (календарного года) организации создают новые или ликвидируют имеющиеся обособленные подразделения.
Во-первых , в таких ситуациях надо уведомить налоговые органы на территории того субъекта, в котором были созданы или ликвидированы обособленные подразделения, о выборе того подразделения, через которое будет осуществляться уплата налога в бюджет этого субъекта РФ. Сделать это необходимо в течение 10 дней после окончания соответствующего отчетного периода. Заметим, что так как в формулировке данной нормы не уточняется, что речь идет именно о 10 календарных днях, такой срок нужно считать установленным в рабочих днях (п. 6 ст. 6.1 НК РФ).
Поскольку речь идет об окончании «отчетного периода» (без упоминания о налоговом периоде), получается, что если подразделение создано или ликвидировано в конце года (в IV квартале (если декларации организация подает ежеквартально) или в декабре (если декларации подаются ежемесячно)), то, по мнению автора, подать уведомление нужно до 31 декабря текущего года, а не в течение 10 рабочих дней после окончания налогового периода.
Рекомендуемые типовые формы уведомлений можно найти в Письме ФНС России от 30.12.2008 N ШС-6-3/986. Там же, в Приложении 3, приведены подробные схемы представления уведомлений в зависимости от конкретных обстоятельств, которые могут сложиться на практике.
Во-вторых , уплачивать налог нужно в установленные сроки начиная с отчетного (налогового) периода, следующего за тем периодом, в котором такое обособленное подразделение было создано или ликвидировано.
Таковы правила. Рассмотрим, как они действуют на практике.
Когда подразделение ликвидируется
Если организация решает ликвидировать обособленное подразделение, проблем у бухгалтера становится гораздо больше, чем при создании новых подразделений. Значительная часть их также связана с тем, что расчет налоговой базы и сумм налога производится нарастающим итогом.
Если на территории субъекта РФ, на которой ликвидируется подразделение, других подразделений у организации нет (оно было единственным), производить дальнейшую уплату налога в этом регионе уже не нужно. Сложно сделать так, чтобы ликвидация состоялась ровно в последний день отчетного периода, как правило, бывает «захвачена» какая-то часть другого периода, который оказывается не полностью «отработанным». Это приводит к следующему.
1. Последним отчетным периодом для ликвидированного подразделения считается тот период, в котором имела место сама ликвидация. Например, если подразделение ликвидировано в августе 2012 г., а отчетные периоды составляют квартал, полугодие, 9 месяцев, долю прибыли, приходящейся на данное подразделение, необходимо определять по итогам 9 месяцев 2012 г. При этом показатели подразделения будут приниматься за фактический период его функционирования (с 01.01 по дату ликвидации), и, поскольку в сентябре 2012 г. никакой деятельности такое подразделение не осуществляло, при подсчете показатели за сентябрь принимаются равными нулю.
2. Поскольку самого подразделения уже нет, платить налог «за себя» оно уже не сможет. Это, в свою очередь, приводит к двум последствиям:
- налог (авансовые платежи) по итогам последнего отчетного периода, исчисленный за ликвидированное подразделение, вынуждена платить сама головная организация (при условии, что в данном субъекте РФ не осталось других подразделений, из которых выбрано ответственное подразделение, производящее уплату на территории этого субъекта РФ);
- возможно, в том же порядке придется завершить внесение авансовых платежей по итогам предыдущего отчетного периода, подлежащих уплате в те месяцы, когда подразделения уже нет (например, подразделение ликвидировано в августе, проблемы возникают с очередным ежемесячным платежом, который должен быть перечислен до 28.09, и может случиться, что еще не был уплачен ежемесячный платеж за август).
Как подчеркивалось в Письме Минфина России от 24.02.2009 N 03-03-06/1/82, в связи с тем что при закрытии обособленного подразделения уплата авансовых платежей за последующие отчетные периоды и налога за текущий налоговый период по бывшему месту нахождения этого подразделения не производится, налогоплательщик имеет право представить уточненные декларации по налогу на прибыль за последний до закрытия подразделения отчетный период. То есть, если подразделение ликвидировано в августе 2012 г., можно подать «уточненку» за I полугодие 2012 г. (то есть за период с января по июнь включительно).
Смысл подачи уточненных деклараций заключается в том, чтобы «снять» те ежемесячные авансовые платежи в бюджет субъекта РФ по месту нахождения ликвидированного подразделения, которые были начислены к уплате в том квартале, в котором произошло его закрытие, и перенести их на увеличение платежей в бюджет субъекта РФ по месту нахождения организации. Конечно же, «снять» можно только авансовые платежи по еще не наступившим срокам уплаты. Возвратимся к нашему примеру: если подразделение ликвидировано до 28 августа (то есть авансовый платеж за июль (по сроку до 28.07) должен был быть уже уплачен), то «перенаправить» в уточненной декларации можно авансовые платежи за август и за сентябрь. Их уплату должна производить головная организация.
Однако, если в данном субъекте РФ помимо ликвидированного имеются и другие обособленные подразделения, в том числе ответственное за уплату налога в данном субъекте РФ, необходимость в «уточненках» отпадает, поскольку налог в данном субъекте РФ будет продолжать уплачиваться ответственным подразделением с учетом показателей всех других подразделений (включая ликвидированное), исчисленных с учетом вышеизложенных нюансов.
Пример 4. Дополним условия примера 3, предположив, что:
- в середине ноября 2012 г. было закрыто подразделение N 3-2 (открытое в июне 2012 г.). Все работники уволены 15.11.2012 (среднемесячная численность работников за ноябрь составила 14 чел.). Основные средства проданы в ноябре 2012 г.;
- в декабре закрыли подразделение N 1-3. Среднемесячная численность работников за год составила 11 чел.
По итогам года получена прибыль в размере 7,5 млн руб.
В отношении подразделения N 1-3 можно подать уточненную декларацию за 9 месяцев 2012 г., поскольку деятельность в данном регионе прекратилась совсем, а в отношении подразделения N 3-2 такой необходимости нет, поскольку в данном субъекте РФ продолжают действовать два подразделения, одно из которых — ответственное.
При расчете за 2012 г. исходим из следующих цифр:
- средняя стоимость основных средств ликвидированного подразделения N 3-2 будет равна 369 тыс. руб. ((((0 руб. x 6 мес.) + 1000 + 980 + 960 + 940 + 920 + 0 + 0) руб.) / 13);
- среднесписочная численность работников подразделения N 3-2 — 14 чел. (((0 чел. x 5 мес.) + 3 чел. + (38 чел. x 4 мес.) + 14 чел. + 0 чел.) / 12 мес.).
При этом исходные данные для расчета налоговой базы и суммы налога за 2012 г. в разрезе подразделений (с учетом двух ликвидированных) следующие:
|
Подразделение |
Среднесписочная |
Средняя |
|
Головная организация (без учета |
||
|
Обособленное подразделение N 1-2 |
||
|
Обособленное подразделение N 2-2 |
||
|
Обособленное подразделение N 3-2 |
||
|
Обособленное подразделение N 1-3 |
||
|
Обособленное подразделение N 1-4 |
||
Пример расчета доли прибыли обособленного подразделения
Перед началом расчета доли прибыли обособленного подразделения нужно определить, какой именно показатель использовать в расчетах.
Если в качестве такого показателя принята среднесписочная численность, то для расчета доли прибыли структурного подразделения необходимо вычислить удельный вес среднесписочной численности.
УВОП = СРОП / СРОР, где:
УВОП – удельный вес среднесписочной численности структурного подразделения;
СРОП – среднесписочная численность сотрудников соответствующего подразделения за соответствующий период;
СРОР – среднесписочная численность сотрудников компании в целом за соответствующий период.
Если же таким показателем избраны расходы на оплату труда, то для расчета доли прибыли подразделения надо определить удельный вес таких расходов для соответствующего подразделения.
УВРТ = РТОП / РТК, где:
УВРТ – удельный вес расходов на оплату труда структурного подразделения;
РТОП – расходы на оплату труда подразделения. Показатель следует взять согласно данным налогового учета;
РТК – расходы на оплату труда всей компании. Показатель следует взять согласно данным налогового учета.
Важно помнить, что для окончательного расчета доли прибыли подразделения надо выбрать только один из двух вышеуказанных показателей.
Вторым показателем, который необходим для расчета доли прибыли подразделения, является удельный вес остаточной стоимости имущества.
Расчет такого показателя выглядит следующим образом:
УВОС = СОСОП / СОСОР, где:
УВОС – удельный вес остаточной стоимости;
СОСОП – средняя остаточная стоимость имущества обособленного подразделения;
СОСОР – средняя остаточная стоимость имущества основной организации.
При расчете показателей СОСОП и СОСОР необходимо принимать во внимание ст. 376 НК РФ, Письмо ФНС РФ от 02.10.2009 № 3-2-10/24@, Письмо Минфина России от 10.04.2013 № 03-03-06/1/11824. При этом данные, необходимые для расчета показателей стоимости имущества, надо получать из налогового учета.
Показатели, которые нужны для расчета доли прибыли подразделения
Налог на прибыль и авансовые платежи по нему, подлежащие уплате в бюджет региона, нужно распределять между головным офисом и каждым подразделением пропорционально доле прибыли.
Рассчитывают долю прибыли, которая приходится на обособленное подразделение, с учетом таких показателей, как:
Амортизируемое имущество учитывают при определении удельного веса остаточной стоимости амортизируемого имущества того ОП, в котором его фактически используют, независимо от того, на балансе какого подразделения это имущество числится (письмо Минфина РФ от 23.01.2017 № 03-03-06/1/3007).
Если место использования амортизируемого имущества применительно к конкретному обособленному подразделению определить невозможно, то его остаточную стоимость надо учитывать в расчете удельного веса остаточной стоимости головного офиса.
Минфин вывел формулу для расчета прибыли ОП, если нет амортизируемого имущества
В Письме от 25.08.2021 N 03-03-06/1/68416 Минфин привел методику расчета доли прибыли обособленного подразделения при отсутствии амортизируемого имущества.
Напомним, что, если у организации есть «обособки», она платит налог на прибыль в бюджет субъекта РФ по месту нахождения каждой из них. Для этого необходимо определить долю прибыли, приходящейся на «обособку», как среднее арифметическое следующих показателей (п. 2 ст. 288 НК РФ):
Но как рассчитать долю, если у организации и «обособки» нет амортизируемого имущества? Минфин говорит, что расчет делается по той же самой методике, при этом доля остаточной стоимости амортизируемого имущества будет нулевой.
Таким образом, в расчете будет участвовать только удельный вес ССЧ работников (расходов на оплату труда). Соответственно, доля прибыли обособленного подразделения будет равна половине удельного веса ССЧ работников (или расходов на оплату труда) этой «обособки».
Налог на прибыль у обособленных подразделений
Порядок расчета и уплаты налога на прибыль компаниями, в состав которых входят структурные обособленные подразделения, отдельно описан и регламентирован положениями отечественного налогового законодательства.
Пунктом 1 статьи 288 Налогового кодекса России прямо предусмотрено, что распределение налога на прибыль по обособленным подразделениям при уплате основной организацией указанного налога не производится. Данное правило применяется только при уплате налога в федеральный бюджет.
В этом случае субъектами, обязанными платить налог на прибыль, выступают основные организации, а не каждое структурное подразделение в отдельности. И авансовые платежи по налогу, и сам налог подлежат уплате по адресу головной компании.
Необходимо подчеркнуть, что важное правило указано в пункте 2 поименованной статьи НК РФ, по которому расчет налога на прибыль по структурному подразделению, в случае если налог платится в пользу субъекта федерации, осуществляется с учетом доли прибыли каждой обособленной структуры. Уплата производится как в бюджет по адресу головной компании, так и в бюджет по адресу каждого структурного подразделения.
Такую долю надо определять как среднее арифметическое значение удельного веса среднесписочной численности подразделения (расходов на оплату труда) в среднесписочной численности по компании (расходов на оплату труда), а также удельного веса остаточной стоимости амортизируемого имущества структурного подразделения в остаточной стоимости имущества основной компании. Во внимание принимаются все имеющиеся подразделения.
Надо отметить, что если на территории одного и того же субъекта России находятся сразу несколько обособленных подразделений организации, то распределять налог по таким подразделениям нет необходимости. В этом случае в расчет берется совокупная доля прибыли всех обособленных структурных подразделений основной организации.
Правилами отечественного фискального нормотворчества (п. 2 ст. 288 НК РФ) определено, что названные выше показатели устанавливаются исходя из фактических показателей. Основная организация самостоятельно разрешает вопрос о том, какой показатель следует применять. Избранный показатель используется в течение всего соответствующего налогового периода.
Для предприятий, имеющих сезонный цикл работ, предусмотрены исключения при определении удельного веса расходов на оплату труда. Такой вес можно и допустимо определять сообразно предписаниям ст. 255 НК РФ, но только предварительно согласовав с налоговиками.
Имущество обособленной подразделения
Еще один важный момент в распределении прибыли между обособленным подразделением и головной компании касается определения принадлежности имущества, остаточная стоимость по которому определяется в целях проведения расчетов по налогу на прибыль.
Прежде всего стоит отметить, что тут важна не официальная постановка основных средств на баланс ОП или самой компании. Отдельный баланс не всегда имеется даже в филиалах и представительствах, не говоря уже об обычных ОП в виде стационарных рабочих мест.
В подобных ситуациях при определении остаточной стоимости основных средств обособленного подразделения принимать во внимание нужно показатели по тем ОС, которые фактически используются в деятельности обособленного подразделения. Такую точку зрения работники Минфина высказали в письме № 03-03-06/1/11824 от 10 апреля 2013 года, призывая игнорировать тот факт, что используемое в обособленном подразделении имущество стоит на балансе головной компании.
А вот если одно и то же ОС используется как в главном офисе, так и в дополнительном, то есть определить конкретное фактические место его использования невозможно, то в контексте расчета доли прибыли ОП считается, что объект принадлежит головной компании (письмо Минфина № 03-03-06/1/3007 от 23 января 2020 г.).
И наконец, у обособленного подразделения вообще может не быть отдельного используемого им в работе имущества – в этом случае показатель остается нулевым, то есть доля прибыли определяется лишь на основании показателей среднесписочной численности работников либо же по расходам на оплату труда. Об этом представители финансового ведомства рассказали в своем письме № 03-03-06/1/11551 от 9 апреля 2013 года.
Расчет удельного веса стоимости ОС и трудовых показателей
В расчет включается остаточная стоимость ОС, фактически используемых подразделением, включая ОС, учитываемые на балансе других ОП (письмо Минфина РФ от 23.01.2017 № 03-03-06/1/3007). Неотделимые улучшения арендованного имущества в расчет не входят.
При определении ССЧ нужно руководствоваться правилами для составления статистической отчетности на основании писем Минфина от 13.04.2005 № 03-03-01-04/1/189, ФНС от 02.10.2009 № 3-2-10/24.
Расходы на оплату труда берутся из налогового учета.
Стоимость ОС берется на основании налогового учета при линейном методе начисления амортизации. Если используется нелинейный метод, то необходимо закрепить в учетной политике, по правилам бухгалтерского или налогового учета определяется остаточная стоимость ОС.
Удельный вес определяется процентным отношением показателя ОП к соответствующему показателю по всему предприятию:
Доля ССЧ ОП = ССЧоп / ССЧ × 100%,
где: ССЧоп — ССЧ ОП;
ССЧ — ССЧ предприятия.
Доля расходов на оплату труда = ОТоп / ОТ × 100%,
где: ОТоп — произведенные ОП расходы на оплату труда;
ОТ — сумма расходов предприятия на оплату труда.
Доля остаточной стоимости ОС = ОСоп / ОС × 100%,
где: ОСоп — средняя остаточная стоимость ОС ОП;
ОС — средняя остаточная стоимость ОС предприятия.
Средняя остаточная стоимость ОС равна среднеарифметической величине стоимости включаемых в расчет ОС на начало каждого месяца отчетного периода и на конец последнего месяца периода.