Здравствуйте, в этой статье мы постараемся ответить на вопрос: «Что такое контролируемые сделки в 2024 году». Если у Вас нет времени на чтение или статья не полностью решает Вашу проблему, можете получить онлайн консультацию квалифицированного юриста в форме ниже.
Налогоплательщики вправе самостоятельно скорректировать свои налоговые обязательства в связи с применением цен в сделках между взаимозависимыми лицами, не соответствующих рыночному уровню, с целью избежать привлечения к ответственности за налоговое правонарушение.
Контролируемые сделки
Расширение перечня лиц, признаваемых взаимозависимыми
Основание: Федеральный закон от 27.11.2023 № 539-ФЗ
| Как было | Как стало | Плюсы/минусы |
|---|---|---|
| Не было таких критериев взаимозависимости. | Теперь к взаимозависимым лицам также будут относиться:
|
Минусы:
|
Критерии контролируемых сделок
НК РФ установлены, в частности, следующие критерии контролируемости сделок:
-
по сделкам между взаимозависимыми лицами — резидентами РФ при наличии хотя бы одного обстоятельства:
-
сумма доходов (сумма цен сделок) за год превышает 1 млрд. руб.;
-
одна из сторон сделки является плательщиком НДПИ, при этом сумма сделок за календарный год превышает 60 млн. руб.;
-
хотя бы одна из сторон сделки является плательщиком ЕНВД или ЕСХН, при этом сумма сделок за календарный год превышает 100 млн. руб.;
-
хотя бы одна из сторон сделки освобождена от обязанностей плательщика налога на прибыль или применяет к налоговой базе по прибыли налоговую ставку 0%, при этом сумма сделок за календарный год превышает 60 млн. руб.;
-
хотя бы одна из сторон сделки является резидентом особой экономической зоны или участником свободной экономической зоны, налоговый режим в которых предусматривает специальные льготы по налогу на прибыль, при этом сумма сделок за календарный год превышает 60 млн. руб.;
-
одна из сторон сделки является организацией, владеющей лицензиями на пользование участком недр, в границах которого расположено новое морское месторождение углеводородного сырья, или оператором нового морского месторождения углеводородного сырья, при этом сумма сделок за календарный год превышает 60 млн руб.;
-
хотя бы одна из сторон сделки является участником регионального инвестиционного проекта, применяющим ставку 0% по налогу на прибыль в федеральный бюджет или пониженную ставку по налогу на прибыль в бюджет субъекта РФ, и сумма доходов по сделкам превышает 60 млн. руб.;
-
-
по внешнеторговым сделкам с резидентом оффшорной зоны более 60 млн. руб.;
-
по внешнеторговым сделкам между взаимозависимыми лицами независимо от суммы.
При этом в НК РФ указаны сделки, которые не признаются контролируемыми вне зависимости от того, удовлетворяют ли они вышеприведенным условиям.
К таким сделкам, в частности, относятся сделки между организациями, удовлетворяющие одновременно следующим требованиям:
-
организации зарегистрированы в одном субъекте РФ, не имеют обособленных подразделений на территориях других субъектов РФ, а также за границей;
-
организации не уплачивают налог на прибыль организаций в бюджеты других субъектов РФ;
-
не имеют убытков (включая убытки прошлых периодов, переносимые на будущие налоговые периоды), принимаемых при исчислении налога на прибыль.
- Значительным образом расширяется круг взаимозависимых лиц. Взаимозависимыми будут признаваться:
- организации, если одно физическое лицо (i) владеет долей более 25% и (или) (ii) имеет полномочия назначать (а) генерального директора или (б) не менее 50% состава совета директоров в одной организации (совместно с родственниками), а (iii) другое физическое лицо — в другой организации, и (iv) оба физ. лица признаются взаимозависимыми по «критерию родства» (пп. 12 п. 2 ст. 105.1 НК РФ);
- иностранная компания, признаваемая КИК, и ее контролирующее лицо (пп. 13 п. 2 ст. 105.1 НК РФ);
- иностранные компании, признаваемые КИК, у которых одно и то же контролирующее лицо (пп. 14 п. 2 ст. 105.1 НК РФ).
Вторичная корректировка
Вводится так называемая «вторичная корректировка» цены сделки (secondary TP adjustment). Доход иностранного лица (не являющегося налоговым резидентом РФ) при отличии фактической цены по сделке между взаимозависимыми лицами от рыночной цены и корректировке такой фактической цены, совершенной как налоговым органом, так и налогоплательщиком самостоятельно (если не выполняются приведенные ниже условия), будет признаваться дивидендами и облагаться налогом у источника. На практике налоговые органы РФ часто применяли этот подход, но теперь он получил свое законодательное закрепление. Такой доход будет признаваться на последний день календарного года, в котором совершена контролируемая сделка (6.1, 6.2 ст. 105.3 НК РФ). Одновременно у налогового органа появляется право проверять правильность исполнения российской организацией-контрагентом по контролируемой сделке своих обязанностей налогового агента (п. 4.1 ст. 105.3 НК РФ).
В случае, если корректировка налоговой базы произведена налогоплательщиком самостоятельно (п. 6 ст. 105.3 НК РФ), сумма корректировки не будет переквалифицирована в дивиденды при выполнении следующих условий:
- иностранное лицо вернет сумму такой корректировки налогоплательщику, осуществившему корректировку, на его счет в банке, находящемся на территории РФ, до наступления срока уплаты соответствующего налога за налоговый период, в котором совершена контролируемая сделка,
или
- иностранное лицо вернет сумму такой корректировки налогоплательщику, осуществившему корректировку, на его счет в банке, находящемся на территории РФ:
- после наступления срока уплаты соответствующего налога за налоговый период, в котором совершена контролируемая сделка, но до вынесения налоговым органом решения о проведении проверки по ТЦО, и
- налогоплательщик отразит в учете доходы в виде процентов за пользование иностранным лицом суммой корректировки за период с даты выплаты налогоплательщиком спорного дохода до даты, предшествующей дню возврата ему такого дохода. Проценты рассчитываются по ставке, равной 1/300 ключевой ставки Банка России.
Взаимозависимые лица – кто это?
В трактовке, представленной в российском налоговом законодательстве, к взаимозависимым отнесены физические и юридические лица, отношения между которыми могут оказывать влияние на условия или экономические результаты их деятельности, а именно:
а) когда одна организация непосредственно или косвенно (прим.: косвенное участие – это участие через последовательность иных организаций) участвует в другой организации, и суммарная доля такого участия составляет более 20 процентов;
б) когда одно физическое лицо подчиняется другому физическому лицу по должностному положению;
в) когда лица состоят в соответствии с семейным законодательством Российской Федерации в брачных отношениях, отношениях родства или свойства, усыновителя и усыновленного, а также попечителя и опекаемого;
г) существует возможность признать лиц взаимозависимыми по иным основаниям — по решению суда.
Немного о сделках между взаимозависимыми лицами
В целях налогового законодательства к сделкам между взаимозависимыми лицами приравнены следующие сделки:
а) сделки, совершенные непосредственно взаимозависимыми лицами;
б) совокупность сделок по перепродаже товаров, работ, услуг, совершаемых с участием лиц (третьих лиц), не являющихся взаимозависимыми, но при условии, что такие третьи лица:
— не выполняют в этой совокупности сделок никаких дополнительных функций, за исключением организации самой перепродажи товаров, работ, услуг одним лицом другому лицу, признаваемому взаимозависимым с этим лицом;
— не принимают на себя никаких рисков и не используют никаких активов для организации перепродажи товаров, работ, услуг одним лицом другому лицу, признаваемому взаимозависимым с этим лицом;
в) сделки в области внешней торговли товарами мировой биржевой торговли;
г) сделки, одной из сторон которых является лицо, местом регистрации, либо местом жительства, либо местом налогового резидентства которого являются государство или территория, включенные в перечень государств и территорий, утверждаемый Министерством финансов РФ в соответствии с подпунктом 1 пункта 3 статьи 284 Налогового кодекса РФ (офшорные зоны).
Цель и последствия признания сделки контролируемой
Понятно, что целью признания сделки контролируемой является следствие такого признания — а именно представление соответствующей документации в налоговый орган и последующий налоговый контроль. Налогоплательщики обязаны уведомлять налоговые органы о совершенных ими в календарном году контролируемых сделках в срок не позднее 20 мая года, следующего за календарным годом, в котором совершены контролируемые сделки.
На основании полученного от налогоплательщика уведомления (или извещения другого налогового органа) налоговый орган вправе произвести проверку полноты исчисления и уплаты налогов в связи с совершением контролируемых сделок, применяя такие мероприятия налогового контроля, как экспертиза и привлечение специалистов, обладающих специальными знаниями и навыками.
Цель такой проверки — определить соответствие цен, применяемых в сделках между взаимозависимыми лицами, рыночным ценам, а также полноту исчисления и уплаты таких налогов, как: налог на прибыль организаций; налог на доходы физических лиц, уплачиваемый в соответствии со статьей 227 НК РФ; налог на добычу полезных ископаемых; налог на добавленную стоимость.
В случае, если налоговый орган выявит занижения сумм указанных налогов, им производятся корректировки соответствующих налоговых баз и перерасчет сумм соответствующих налогов.
Что грозит налогоплательщику за непредставление уведомления о контролируемых сделках или представление недостоверных сведений в таком уведомлении? В настоящее время это штраф в 5000 рублей. Очевидно, что трудозатраты налогоплательщика, связанные с оформлением и передачей уведомления о контролируемых сделках, возможной последующей подготовкой документации и отчетов о трансфертном ценообразовании, а также возможные налоговые риски такого налогоплательщика несопоставимы с размером штрафа.
Налог на прибыль, дивиденды
- В ходе контрольных мероприятий налоговый орган будет рассчитывать корректировку налоговой базы и сумму налога к доплате, исходя из медианного значения рыночного интервала цен или рентабельности. Ранее такой расчет производился, исходя из минимального значения интервала. Если налогоплательщик корректирует налоговые обязательства самостоятельно, то он по-прежнему может использовать в расчетах минимальное значение рыночного интервала. Таким образом, законодатель стимулирует налогоплательщиков проводить самостоятельные корректировки, не дожидаясь контрольных мероприятий со стороны налоговых органов – при самостоятельной корректировке сумма налога к доплате будет меньше.
- Доход, полученный иностранным лицом из-за применения в сделке нерыночных цен, будет приравниваться к дивидендам и облагаться у источника в РФ по ставке 15% (secondary tax adjustment). Таким образом, в российский бюджет будет поступать 35% от суммы корректировки налоговой базы: 20% налог на прибыль + 15% налог на дивиденды.
В случае, если доплата налога будет производиться по результатам проверки, то с учетом штрафа компании придется уплатить 55% от суммы корректировки налоговой базы.
Налог на дивиденды не нужно будет платить, если иностранное лицо вернуло такой доход до срока уплаты налога или до открытия налоговой проверки. В последнем случае российскому налогоплательщику придется дополнительно заплатить налог с дохода в виде процентов за пользование нерезидентом денежными средствами.
Сделки, не относящиеся к контролируемым
Некоторые сделки не считаются подконтрольными, даже если отвечают условиям и подходят под критерии контролируемых сделок. Речь идет о сделках, указанных в п. 4 ст. 105.14 НК РФ. Перечислим некоторые из них:
1. Между участниками одной и той же консолидированной группы налогоплательщиков (кроме сделок, на основании которых уплачивается НДПИ по ставке, выраженной в процентах).
2. Если участники сделки соответствуют всем перечисленным ниже условиям:
- регистрация на территории одного субъекта РФ;
- нет отдельных подразделений в иных субъектах РФ либо за рубежом;
- не уплачивают налог на прибыль организаций в бюджеты иных субъектов РФ;
- не имеют отрицательных финансовых показателей, учитываемых при расчете налога на прибыль организаций;
- нет иных условий для признания сделок контролируемыми согласно подп. 2–7 п. 2 ст. 105.14 НК РФ.
Отчет о контролируемых сделках
Совершение бизнес-субъектом контролируемых сделок накладывает на него обязанность уведомить о таком факте фискальный орган. Срок для подачи уведомления — не позднее 20 мая года, следующего за календарным годом, в котором была совершена сделка (п. 2 ст. 105.16 НК РФ). Так, крайний срок сдачи отчета о контролируемых сделках, совершенных в 2022 году, — 20 мая 2023 года.
Направлять отчет необходимо в ИФНС по месту нахождения плательщика, для крупнейших плательщиков — это налоговая по месту их учета. Полученные сведения территориальный орган направляет в ФНС России в течение 10 дней (п. 2, п. 5 ст. 105.16 НК РФ).
Уведомление (отчет) можно направить как в электронной форме, так и на бумажном носителе. Форма документа и порядок его заполнения утверждены приказом ФНС России от 07.05.2018 № ММВ-7-13/249@ (ред. от 16.07.2020).
Ответы на распространенные вопросы
Вопрос №1. Может ли ИФНС при проведении камеральной или выездной проверки проверять сделки между взаимозависимыми лицами, если такие сделки не являются контролируемыми?
Да, такое право у региональных инспекций есть.
Вопрос №2. Признаются ли сделки между организаций и ИП контролируемыми, если организация и ИП являются взаимозависимыми и ИП применяет ЕНВД?
Да, такие сделки могут быть признаны контролируемыми при достижении стоимостного критерия – годовой доход более 100 млн. руб.
Вопрос №3. Должен ли филиал иностранной компании, действующий на территории России, подавать уведомление о контролируемых сделках?
Уведомления о контролируемых сделках должны подавать обе стороны таких сделок. В данном случае филиалу иностранной компании уведомление о контролируемых сделках (если таковые имели место) подавать необходимо.
Что такое контролируемые сделки
Налоговая тщательно проверяет сделки между взаимозависимыми лицами. Для нее важно, что суммы выплат между лицами не были уменьшены или завышены с целью искусственного увеличения налогооблагаемой базы и получения большего налогового вычета или искусственного уменьшения налогооблагаемой базы и снижения суммы налога. К сделкам относятся отдельные операции (отгрузка товаров, выполнение работ, оказание услуг), в том числе операции по передаче имущественных прав и по выдаче и получению займов.
Сделки между взаимозависимыми лицами относятся к контролируемым (ст. 105.14 НК РФ). Контролируются сделки, которые требуют учета доходов и расходов, что приводит к увеличению или уменьшению налоговой базы на прибыль.
Уведомление о контролируемых сделках за предыдущий год нужно сдавать до 20 мая по форме уведомления, утвержденной Приказом ФНС РФ от 07.05.2018 N ММВ-7-13/249@. Если этого не сделать, то будет выставлен штраф в размере 5000 руб. (ст. 129.4 НК РФ).
Виды операций между взаимозависимыми лицами, о которых надо сообщать в инспекцию, перечислены в ст. 105.14 НК РФ. К ним относят заключение договора между взаимозависимыми лицами — резидентами РФ, сумма доходов по которым за соответствующий календарный год превышает 1 млрд руб.
Например, если одна компания продала другой компании, использующей упрощенку, недвижимость без НДС стоимостью более 60 млн руб., она обязана подать уведомление в налоговую о контролируемых сделках до 20 мая.
Считаются контролируемыми (при условии, что суммарный годовой оборот обоих контрагентов по сделкам превышает 60 млн руб.) сделки, в которых один из участников:
- платит налоги по общей системе налогообложения;
- платит налог на добычу полезных ископаемых, а предмет договора — добытое полезное ископаемое;
- не должен платить налог на прибыль;
- имеет отношение к «Сколково»;
- является резидентом особой экономической зоны с льготным налогообложением прибыли;
- один из участников использует ЕНВД или ЕСХН (в этом случае годовой оборот обоих участников должен превысить 100 млн руб.).
Не считаются контролируемыми:
- сделки между взаимозависимыми лицами, которые не должны платить налог на прибыль организаций. (пп. 4 п. 2 ст. 105.14 НК РФ);
- сделки между взаимозависимыми лицами на общую сумму менее 1 млрд руб. за календарный год (пп. 1 п. 2 ст. 105.14 НК РФ);
- если взаимозависимые лица рассчитываются по УСН.
Приравниваются к контролируемым:
- внешнеторговые сделки с некоторыми товарами (нефтепродукты, черные и цветные металлы, минеральные удобрения, драгоценные металлы и драгоценные камни). Общегодовой доход по такой операции должен превысить 60 млн руб.;
- сделки, в которых один из участников — контрагент-резидент государства или территории из Приказа Минфина от 13.11.07 №108н или его постоянный представитель в РФ (Письмо Минфина России от 17.01.2013 № 03-01-18/1-4);
- когда контрагенты привлекают сторонних посредников между двумя взаимозависимыми лицами без ограничений по сумме дохода (Письмо Минфина России от 14.11.12 № 03-01-18/9-169).
Каковы основные критерии контролируемых сделок в 2023 году?
Основные критерии контролируемых сделок между взаимозависимыми лицами в 2023 году определяются законодательством Российской Федерации. Данные критерии имеют значение для определения принадлежности контрагентов к группе однородных лиц и обеспечивают прозрачность и контроль за финансовыми операциями.
Основные критерии контролируемых сделок включают в себя следующие элементы:
- Отношения владения: контролируемые сделки возникают между лицами, имеющими прямое или косвенное владение друг над другом. Такие отношения могут быть установлены на уровне участия в капитале или голосующих акциях компании.
- Взаимоотношения: контролируемые сделки возникают, когда между лицами существуют взаимные финансовые обязательства или зависимости в сфере деятельности.
- Сумма сделки: контролируемыми считаются сделки, сумма которых превышает установленные нормы в законодательстве. Данное ограничение позволяет избегать злоупотреблений в сфере финансового оборота и сохранять баланс интересов участников сделки.
- Особые условия: контролируемыми сделками считаются операции, осуществляемые между лицами, находящимися в особых условиях, таких как семейные отношения, близость по крови или бракоразводные процессы. Это позволяет предотвращать нелегитимные действия и защищать интересы участников сделки.
Без соблюдения данных критериев, контролируемые сделки могут быть признаны недействительными или подлежащими дополнительному контролю со стороны налоговых органов. Важно помнить, что данные критерии могут быть изменены или уточнены в соответствии с развитием законодательства и целями государства в области налоговой политики.
Основополагающие критерии
Рассмотрим критерии контролируемых сделок, являющиеся актуальными в настоящее время:
- Сумма прибыли по данному контракту за год превосходит 1 млрд рублей. Тут стоит внести уточнение: имеется в виду сумма доходов по совершенным сделкам с одним партнером, контрагентом, клиентом.
- Случаи, когда один из участников сделки применяет для своей деятельности налоговые спецрежимы (ЕНВД, ЕСХН), а вторая сторона сделки не использует их в своем отношении. Такие контракты будут считаться контролируемыми сделками между взаимозависимыми лицами, если общая сумма дохода по ним превысит 100 млн рублей.
- Один из участников сделки определен плательщиком НДПИ, что исчисляется по ставке, установленной в процентах. Действует и такое условие: сделка признается контролируемой, если ее предметом является полезное ископаемое, считающееся предметом налогообложения, соответствующего НДПИ.
- Если хотя бы один участник сделки освобожден от обязанностей плательщика налога на доход организации, компании, применяет налоговую ставку 0 %, в то время как иные участники сделки не имеют подобных преференций.
- Хотя бы один из партнеров является участником инвестиционного регионального проекта, что дает ему право применять пониженную ставку налога на доходы в казну субъекта, или 0 % ставки при отчислениях налогов в федеральный бюджет.
- Хотя бы один из участников сделки применяет в продолжение налогового периода инвестиционный вычет по налогу на доходы организаций, предусмотренный согласно ст. 286.1 НК.
Для сделок, перечисленных в пп. 3-6, установлена пороговая величина прибыли, при превышении которой сделки будут признаны контролируемыми. Она составляет 60 млн рублей в один календарный год.
Не являются контролируемыми
Мы определили критерии контролируемых сделок по займам, закупкам и проч. Теперь разберемся, какие сделки не входят в их число. Их полный список представлен в п.4 ст.105.14 НК. Перечислим самые характерные.
Сделки между участниками, представителями одной консолидируемой категории налогоплательщиков. Контролируемыми среди них будут только контракты, которые были заключены налогоплательщиками НДПИ, начисляемым по ставке в процентах.
Не будут подконтрольными и сделки, которые одновременно удовлетворяют следующим законодательным требованиям:
- Участники зарегистрированы в одном и том же российском субъекте.
- Лица-участники не имеют обособленных подразделений своих организаций в иных регионах РФ, а также за границами России.
- Стороны сделки не уплачивают налог на доход в бюджеты иных субъектов РФ.
- Участники не имеют расходов, которые учитываются при исчислении налога на доход.
- Нет достаточных обстоятельств, условий для признания сделок, совершаемых данными участниками, контролируемыми в опоре на пп. 2-7 п.2 ст. 105.14 НК.
Не будут считаться контролируемым в России также и сделки, указанные в п. 1 ст. 275.2 НК, совершаемые при осуществлении деятельности, что связана с добычей углеводородного сырья на морском новом месторождении (в случае, если сделки совершаются в отношении одного и того же месторождения).
Не контролируются различные межбанковские депозиты и кредиты, открытые на срок до 7 дней включительно.
Не являются подконтрольными сделки в сфере военно-технического сотрудничества РФ с иными странами, которое проходит на основании ФЗ № 114 (1998).
Контролируемые сделки
В законодательстве есть понятие «контролируемые сделки» — их перечень проведен в статье 105.14 НК РФ. А в статье 105.16 Кодекса указано, что о совершении таких сделок необходимо уведомлять налоговую службу. Однако любая ли сделка между взаимозависимыми лицами будет считаться контролируемой? Вовсе нет. Контролируемыми могут признаваться сделки, которые влияют на налогооблагаемую базу по налогам на прибыль организаций, на добычу полезных ископаемых, НДФЛ граждан, имеющих статус ИП, а также НДС. Причем в отношении последнего налога указано такое условие: одна из сторон сделки не является его плательщиком или применяет освобождение от его уплаты. Таковы требования пункта 11 статьи 105.14 и пункта 13 статьи 105.3 НК РФ.
В целом, если говорить о взаимоотношениях с российскими зависимыми лицами, то большинство сделок с ними к контролируемым как раз относиться не будет. Но это вовсе не значит, что они выпадут из поля зрения ИФНС.